對(duì)“以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算依據(jù)”問(wèn)題的商榷

最近一些省市相繼出臺(tái)審計(jì)條例等地方法規(guī)，規(guī)定“涉及政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目，按照國(guó)家和本市規(guī)定應(yīng)當(dāng)經(jīng)審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)的，建設(shè)單位或者代建單位應(yīng)當(dāng)在招標(biāo)文件以及與施工單位簽訂的合同中明確以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算的依據(jù)”。筆者對(duì)此持有不同意見(jiàn)，主要理由如下：
     理由一：審計(jì)機(jī)關(guān)既當(dāng)裁判員，又當(dāng)運(yùn)動(dòng)員，弱化了審計(jì)權(quán)威和監(jiān)督職能
     審計(jì)機(jī)關(guān)是國(guó)家的行政機(jī)關(guān)，依據(jù)《審計(jì)法》的規(guī)定，職能主要體現(xiàn)在監(jiān)督、檢查，必要時(shí)對(duì)事關(guān)國(guó)計(jì)民生項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)。審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，審計(jì)法第二十一條、第二十二條、第二十三條、第二十六條等均作出了明確規(guī)定：審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目總預(yù)算或者概算的執(zhí)行情況、年度預(yù)算的執(zhí)行情況和年度決算，單項(xiàng)工程建設(shè)、項(xiàng)目竣工決算，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；對(duì)前款規(guī)定的建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)時(shí)，可以對(duì)直接有關(guān)的設(shè)汁、施工、供貨等單位取得建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性進(jìn)行調(diào)查。審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)與國(guó)計(jì)民生有重大關(guān)系的國(guó)有企業(yè)、接受財(cái)政補(bǔ)貼較多或者虧損數(shù)額較大的國(guó)有企業(yè)，以及國(guó)務(wù)院和本級(jí)地方人民政府指定的其他國(guó)有企業(yè)，應(yīng)當(dāng)有計(jì)劃地定期進(jìn)行審計(jì)。除本法規(guī)定的審計(jì)事項(xiàng)外，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)其他法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)由審計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行審計(jì)的事項(xiàng)，依照本法和有關(guān)法律、行政法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。
     從審計(jì)法的立法原義進(jìn)行解讀，審計(jì)定義為：由獨(dú)立的機(jī)構(gòu)和人員檢查被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)帳本、會(huì)計(jì)報(bào)表以及其他與財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支有關(guān)資料和資產(chǎn)，監(jiān)督財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支是否真實(shí)、合法和有效的行為。審計(jì)的目的是加強(qiáng)對(duì)國(guó)有資金或以國(guó)有資金為主的建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行有效的控制，減少投資者濫用職權(quán)截留資金，轉(zhuǎn)移資金于小金庫(kù)，造成建設(shè)資金流失，實(shí)施違法違規(guī)行為。審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)某亇項(xiàng)目工程造價(jià)編制是否合理、合規(guī)實(shí)施動(dòng)態(tài)監(jiān)管，為防止國(guó)有資產(chǎn)流失，有權(quán)實(shí)施亇案審計(jì)，制作審計(jì)決定書等。審計(jì)機(jī)會(huì)的法定監(jiān)督權(quán)真正得以體現(xiàn)。
     從該法律條款來(lái)看，對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目，依法進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督；同時(shí)又授權(quán)審計(jì)機(jī)關(guān)可以對(duì)直接有關(guān)的設(shè)汁、施工、供貨等單位取得建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性進(jìn)行調(diào)查。注意該法條用的是“可以”，并不是“應(yīng)當(dāng)”，更不是“必須”。調(diào)查所指對(duì)象是亇案，是特定的主體。這里指的調(diào)查不等于認(rèn)可審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)所有政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目均實(shí)施具體的審計(jì)業(yè)務(wù)。因此，審計(jì)機(jī)關(guān)明確以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算的依據(jù)缺乏審計(jì)法依據(jù)，有行政權(quán)力擴(kuò)張之嫌。審計(jì)機(jī)關(guān)完全沒(méi)有必要去做民商事契約自由的“運(yùn)動(dòng)員”，將自己置身于雙方矛盾體之中，代行使工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)的社會(huì)中介職能。由于審計(jì)機(jī)關(guān)“越位”缺乏了中立性，再加之行政權(quán)力運(yùn)用得不到有效監(jiān)督，勢(shì)必會(huì)弱化審計(jì)權(quán)威和審計(jì)監(jiān)督職能。其實(shí)質(zhì)就是用行政行為去干涉民事行為，是在浪費(fèi)有限的公權(quán)力資源，使監(jiān)督者處于各方矛盾主體的漩渦。
     《建設(shè)工程施工合同》是特殊的承攬合同，應(yīng)當(dāng)受《合同法》調(diào)整。雙方當(dāng)事人要不要明確以審計(jì)結(jié)果作為工程竣工結(jié)算是民商事契約自由的表現(xiàn)，毋需政府引導(dǎo)，用行政行為去干涉民事行為。這種公權(quán)介入私法在我國(guó)基夲建設(shè)市場(chǎng)將會(huì)引起波動(dòng)，其后果令人擔(dān)憂。
     理由二：社會(huì)中介組織的中立性受到削弱和影響
     即使政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目，也是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，建設(shè)方或代建方和施工方均依據(jù)《招標(biāo)投標(biāo)法》、《招標(biāo)投標(biāo)法實(shí)施條例》、《工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》、《建設(shè)工程施工合同示范文夲》等法律、行政法規(guī)和部門規(guī)章或規(guī)范性文件簽訂《建設(shè)工程施工合同》。建設(shè)工程竣工驗(yàn)收后，建設(shè)方或代建方對(duì)施工企業(yè)上報(bào)的決算原則上以招標(biāo)投標(biāo)文件和合同關(guān)于工程價(jià)款及調(diào)整的約定作出的。雙方有分歧可協(xié)商，也可由一方或雙方委托第三方工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)審價(jià)，充分發(fā)揮市場(chǎng)對(duì)資源配置的作用，有效地利用社會(huì)中介組織調(diào)節(jié)功能作用。當(dāng)事人對(duì)審價(jià)結(jié)果不服也可采用“司法補(bǔ)救”措施，在民事訴訟中經(jīng)人民法院審理的工程造價(jià)糾紛案件經(jīng)雙方當(dāng)事人同意可委托有資格的工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)重新進(jìn)行司法審價(jià)，庭審中一方當(dāng)事人對(duì)司法審價(jià)結(jié)論持有不同意見(jiàn)的，可委托專家輔助人進(jìn)行質(zhì)證，從而確保司法審價(jià)的真實(shí)性、客觀性、全面性。在這個(gè)過(guò)程中，讓中介組織在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中得到培育和壯大，這也是構(gòu)建法制政府的需要。
     但遺憾的是，有關(guān)地方審計(jì)條例的生效，從某種意義上講審計(jì)機(jī)關(guān)從監(jiān)督者演變成具體的實(shí)施者，“凡以政府投資或以政府投資為主的項(xiàng)目涉及工程價(jià)款的一律均由審計(jì)機(jī)關(guān)作出審計(jì)結(jié)果為依據(jù)”，從那一刻起，審計(jì)行政機(jī)關(guān)直接介入具體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，其直接后果是損害了工程造價(jià)咨詢、評(píng)估等社會(huì)中介組織的中立性和公正性，讓其依附或聽(tīng)命于審計(jì)機(jī)關(guān)的要求，這與最近國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議研究加快發(fā)展服務(wù)業(yè)充分發(fā)揮社會(huì)中介組織的效用精神是相悖的。

三、審計(jì)機(jī)關(guān)職能面臨新挑戰(zhàn)
    審計(jì)機(jī)關(guān)從事工程價(jià)款審價(jià)受量大、面廣、執(zhí)業(yè)資格、審價(jià)期限等限止，能否保質(zhì)、保量、按期完成，人們?cè)嚹恳源?/SPAN>
    (1)審計(jì)與工程造價(jià)審核是兩個(gè)截然不同的專業(yè)學(xué)科
    竣工決算審計(jì)依據(jù)《審計(jì)法》和審計(jì)署發(fā)布《基本建設(shè)預(yù)決算審計(jì)工作要求》進(jìn)行，基建審計(jì)內(nèi)容為 (l)竣工決算編制依據(jù)；(2)項(xiàng)目建設(shè)及概(預(yù))算執(zhí)行情況；(3)建設(shè)成本；(4)交付使用資產(chǎn)：(5)尾工工程；(6)結(jié)余資金；(7)基建收人；(8)投資包干結(jié)余；(9)投資效益評(píng)價(jià)。主要根據(jù)我國(guó)的審計(jì)法和相關(guān)規(guī)定，對(duì)建設(shè)項(xiàng)目竣工決算進(jìn)行審計(jì)，主要審概(預(yù))算在執(zhí)行中是否超支，超支原因，有無(wú)隱匿資金；隱或截留基建收人和投資包干結(jié)余、以及以投資包干結(jié)余名義分建設(shè)投資之類的違紀(jì)行為等等。
    眾所周知，工程造價(jià)審計(jì)主要是根據(jù)國(guó)家有關(guān)法規(guī)和政策，依據(jù)國(guó)家建行政主管部門頒發(fā)的工程定額工料消耗標(biāo)準(zhǔn)、取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)以及人工、材料、機(jī)械臺(tái)班價(jià)格參數(shù)、設(shè)計(jì)圖紙和工程實(shí)物量，工程造價(jià)的確認(rèn)和控制進(jìn)行有效的監(jiān)督檢查。在工程項(xiàng)目實(shí)施階段，以承包合同為基礎(chǔ)，在竣工驗(yàn)收后結(jié)合施工變更、工程簽證的情況，作出符合施工實(shí)際的竣工造價(jià)審查結(jié)果，它是承發(fā)包雙方結(jié)算的依據(jù)，也是工程決算的基礎(chǔ)資料和依據(jù)。工程造價(jià)專業(yè)性很強(qiáng)，依據(jù)《注冊(cè)造價(jià)工程師管理辦法》建設(shè)部令第150號(hào)之規(guī)定，本辦法所稱注冊(cè)造價(jià)工程師，是指通過(guò)全國(guó)造價(jià)工程師執(zhí)業(yè)資格統(tǒng)一考試或者資格認(rèn)定、資格互認(rèn)，取得中華人民共和國(guó)造價(jià)工程師執(zhí)業(yè)資格(以下簡(jiǎn)稱執(zhí)業(yè)資格)，并按照本辦法注冊(cè)，取得中華人民共和國(guó)造價(jià)工程師注冊(cè)執(zhí)業(yè)證書(以下簡(jiǎn)稱注冊(cè)證書)和執(zhí)業(yè)印章，從事工程造價(jià)活動(dòng)的專業(yè)人員。
    未取得注冊(cè)證書和執(zhí)業(yè)印章的人員，不得以注冊(cè)造價(jià)工程師的名義從事工程造價(jià)活動(dòng)。
    目前國(guó)家正在實(shí)行注冊(cè)造價(jià)工程師制度，工程造價(jià)審核，應(yīng)當(dāng)以取得工程造價(jià)工程師資格的人員經(jīng)注冊(cè)后方能實(shí)施審核。這是鑒于工程造價(jià)專業(yè)性強(qiáng)特點(diǎn)所決定的，工程造價(jià)中的工程結(jié)算審核，以施工承包合同為基礎(chǔ).以承發(fā)包雙方發(fā)生的實(shí)物交易為依據(jù)，按照國(guó)家或地方施工工、料、機(jī)消耗標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算，顯然以會(huì)計(jì)師、審計(jì)師資格為主的審計(jì)機(jī)關(guān)是難以勝任的。
    依據(jù)審計(jì)法實(shí)施條例第十一條：審計(jì)人員實(shí)行審計(jì)專業(yè)技術(shù)資格制度，具體按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。對(duì)涉及工程造價(jià)審核除了自身具有造價(jià)工程師資格人員外也可以根據(jù)工作需要，聘請(qǐng)具有與審計(jì)事項(xiàng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人員參加審計(jì)工作。
   (2)審計(jì)業(yè)務(wù)若委托社會(huì)中介組織費(fèi)用由誰(shuí)出
    首先：聘請(qǐng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)的人員參加工程造價(jià)審核只是強(qiáng)化行政權(quán)利，沒(méi)有絲毫推動(dòng)改革突破意義，只是將合同雙方當(dāng)事人或一方當(dāng)事人委托變成行政權(quán)力機(jī)關(guān)的委托，是簡(jiǎn)單的同義反復(fù)。事實(shí)上，即使審計(jì)機(jī)關(guān)不參與審計(jì)結(jié)果，建設(shè)單位或代建單位往往也會(huì)對(duì)施工單位提起工程結(jié)祘報(bào)告在自身沒(méi)有能力審定基礎(chǔ)上委托工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)進(jìn)行審核，誰(shuí)也不敢輕易拍板，這在業(yè)內(nèi)己形成共識(shí)。審計(jì)機(jī)關(guān)將其攬?jiān)邝庀聼o(wú)非突出和強(qiáng)調(diào)審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威性外又能說(shuō)明什么。其次：審計(jì)機(jī)關(guān)要實(shí)現(xiàn)“以審計(jì)結(jié)論為結(jié)算依據(jù)”的目標(biāo)，要依靠自身的力量完成是不可能的，因?yàn)橐芄こ淘靸r(jià)審核人員的資格、審計(jì)期限等影響。面對(duì)量大、面廣的審計(jì)需求，審計(jì)機(jī)關(guān)勢(shì)必聘請(qǐng)相關(guān)專業(yè)知識(shí)人員來(lái)完成。也就是有償購(gòu)買社會(huì)中介機(jī)構(gòu)服務(wù)。審計(jì)工作的費(fèi)用由誰(shuí)買單，是審計(jì)機(jī)關(guān)、建設(shè)單位或代建單位還是施工單位承擔(dān)，上海市審計(jì)條例沒(méi)有講清楚。從道理上講誰(shuí)聘請(qǐng)誰(shuí)承擔(dān)，事實(shí)上這是一筆很大的開(kāi)支，如果由審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)擔(dān)，那就要增加審計(jì)機(jī)關(guān)公共開(kāi)支，財(cái)政機(jī)關(guān)增加撥款，由政府出資購(gòu)買服務(wù)。但人們擔(dān)心，審計(jì)工作的費(fèi)用一旦由建設(shè)單位或代建單位買單，就有可能將買單風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移到施工單位頭上，這是施工單位要警惕的。
   　(3)各地審計(jì)條例缺乏審計(jì)期限規(guī)定
    審計(jì)部門能否按施工合同約定完成審計(jì)任務(wù)，是否會(huì)形成新的工程款拖欠？如對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目，或雖不足50%但國(guó)有投資者實(shí)質(zhì)上擁有控股權(quán)工程建設(shè)項(xiàng)目均采取審計(jì)做法，審計(jì)部門有這個(gè)能力完成嗎！僅以上海市2010年至2012年三年項(xiàng)目為例：2010年正式立項(xiàng)有84項(xiàng)，計(jì)劃投資額達(dá)1024億；2011年正式立項(xiàng)44項(xiàng)，計(jì)劃投資1002億；2012年正式立項(xiàng)有95項(xiàng)，計(jì)劃投資1037億，三年累計(jì)立項(xiàng)223項(xiàng)，投資總額3063億。這是一龐大的投資、建設(shè)量，審計(jì)能按期完成嗎？整個(gè)工程結(jié)算款從審核到支付在建設(shè)工程施工合同中均有時(shí)間期限規(guī)定。合同專用條款中就合同價(jià)款與支付均有明確約定，這是雙方當(dāng)事人“契約自由”原則和“意思自治”原則的體現(xiàn)。通常做法有約定按約定執(zhí)行。沒(méi)有約定或約定不清的可按財(cái)政部和住建部的《建設(shè)工程價(jià)款結(jié)算暫行辦法》(財(cái)建[2004]369號(hào))第十四條(三)項(xiàng)規(guī)定：500萬(wàn)元以下從接到竣工結(jié)算書之日起20天內(nèi)核對(duì)完畢；500萬(wàn)~2000萬(wàn)元從接到竣工結(jié)算書之日起30天內(nèi)核對(duì)完畢；2000萬(wàn)~5000萬(wàn)元從接到竣工結(jié)算書之日起45天內(nèi)核對(duì)完畢；5000萬(wàn)元以上接到竣工結(jié)算書之日起60天內(nèi)核對(duì)完畢。由于沒(méi)有審計(jì)期限的嚴(yán)格規(guī)定，一旦因?qū)徲?jì)機(jī)關(guān)原因拖延審計(jì)期限，勢(shì)必導(dǎo)致再度拖延支付施工企業(yè)工程結(jié)算款，將會(huì)引起社會(huì)新的不穩(wěn)定因素，這確實(shí)令人“糾結(jié)”。 摘自《建筑時(shí)報(bào)》